СРАВНИТЕЛЬНАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ТРЕБОВАНИЯЙ МСФО И РСБУ ПО ОТРАЖЕНИЮ В ОТЧЕТНОСТИ ИНФОРМАЦИИ О ДЕБИТОРСКОЙ И КРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ
Журнал: НАУКА И МИР
Том 2016 № 2
, 2016
Рубрики: ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ
Авторы:
Тип:
Статья
Страницы:
с
по
Статус:
Опубликован
Получено:
05.12.2016
Одобрено:
25.12.2016
Опубликовано:
25.12.2016
Классификаторы:
ГРНТИ 02.01 Общие вопросы философии
ГРНТИ 06.01 Общие вопросы экономических наук
ГРНТИ 10.01 Общие вопросы
ГРНТИ 12.01 Общие вопросы науковедения
ГРНТИ 19.01 Общие вопросы изучения массовой коммуникации
ГРНТИ 27.01 Общие вопросы математики
ГРНТИ 28.01 Общие вопросы кибернетики
ГРНТИ 29.01 Общие вопросы физики
ГРНТИ 82.01 Общие вопросы организации и управления
ГРНТИ 83.01 Общие вопросы статистики
ГРНТИ 06.01 Общие вопросы экономических наук
ГРНТИ 10.01 Общие вопросы
ГРНТИ 12.01 Общие вопросы науковедения
ГРНТИ 19.01 Общие вопросы изучения массовой коммуникации
ГРНТИ 27.01 Общие вопросы математики
ГРНТИ 28.01 Общие вопросы кибернетики
ГРНТИ 29.01 Общие вопросы физики
ГРНТИ 82.01 Общие вопросы организации и управления
ГРНТИ 83.01 Общие вопросы статистики
Язык материала:
русский
Ключевые слова:
МСФО, РБПУ, дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, финансовая отчетность
Аннотация (русский):
Управление современным бизнесом сопровождается необходимостью решения задач различной сложности. Все чаще организации и индивидуальные предприниматели сталкиваются с проблемой не возврата долгов со стороны недобросовестных контрагентов. В этих условиях неизмеримо возрастает роль и значение бухгалтерского учета как основного поставщика информации для обеспечения эффективного управления долгами и обязательствами. Внедрение в российскую систему учета международных стандартов финансовой отчетности требует по-новому подойти к раскрытию информации в отчетности. В статье раскрывается содержание понятий «дебиторская» и «кредиторская» задолженность, рассматриваются вопросы их классификации и оценки, дается обзор основных отличий требований и положений МСФО и РПБУ.
Управление современным бизнесом сопровождается необходимостью решения задач различной сложности. Все чаще организации и индивидуальные предприниматели сталкиваются с проблемой не возврата долгов со стороны недобросовестных контрагентов. В этих условиях неизмеримо возрастает роль и значение бухгалтерского учета как основного поставщика информации для обеспечения эффективного управления долгами и обязательствами. Внедрение в российскую систему учета международных стандартов финансовой отчетности требует по-новому подойти к раскрытию информации в отчетности. В статье раскрывается содержание понятий «дебиторская» и «кредиторская» задолженность, рассматриваются вопросы их классификации и оценки, дается обзор основных отличий требований и положений МСФО и РПБУ.
Ключевые слова:
МСФО, РБПУ, дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, финансовая отчетность
МСФО, РБПУ, дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, финансовая отчетность
Современная система управления долгами и обязательствами должна включать всю совокупность методов учета, оценки, контроля и анализа задолженности. Дебиторская и кредиторская задолженности обладают общностью и различиями. Общность состоит в том, что оба вида задолженностей основаны, как правило, на разрыве во времени между товарной сделкой и её оплатой. Различия между ними возникают из особенностей функционирования каждой разновидности долговых обязательств [1]. С позиции бухгалтерского (финансового) учета дебитором является физическое или юридическое лицо, а также иные участники финансово-хозяйственной деятельности, имеющие задолженность перед организаций. Это могут быть организация-покупатель, не оплатившая отгруженную или отпущенную ей продукцию и другие товары, физическое лицо, получившее аванс на командировку или другие расходы и пр. Условиями признания дебиторской задолженности в составе активов организации принято считать: - наличие вероятности того, что предприятие получит будущие экономические выгоды от такой задолженности в виде поступления денежных средств, их эквивалентов или других активов; - подконтрольность актива в виде дебиторской задолженности соответствующей организации, то есть наличие у нее юридического доказательства права на выгоду или потенциальные услуги; - возможность достоверной оценки суммы дебиторской задолженности. Дебиторскую задолженность, как правило, принято классифицировать по критериям: Таблица 1 Классификация дебиторской задолженности Классификационный признак Классификационная группа По видам дебиторов государство, юридическое лицо, физическое лицо Число контрагентов задолженность одного хозяйствующего субъекта, задолженность группы субъектов По причине целесообразности образования оправданная, неоправданная По приоритетам погашения срочная, несрочная По сроку платежа отсроченная, просроченная Вид обеспечения обеспеченная, необеспеченная Валюта предоставления в валюте страны- заемщика, в валюте страны- кредитора, мультивалютная По экономическому содержанию задолженность покупателей и заказчиков, задолженность персонала организации, по расчетам с бюджетом; прочие виды задолженности По форме расчетов наличные расчеты, безналичные расчеты, передача активов, предоставление услуг, замена обязательства другим, надлежащее исполнение, зачет, отступное, прощение долга В целях организации эффективного учета и контроля за состоянием дебиторской задолженностей, ее можно также классифицировать по видам договоров, оформляющих хозяйственные операции, и условиям определения цены. Под кредиторской задолженностью понимается задолженность данной организации другим организациям и физическим лицам - кредиторам (платежи за приобретенную продукцию, потребленные услуги, задолженность по платежам в бюджеты всех уровней и пр.). Кредиторская задолженность образуется как следствие ненадлежащего исполнения сторонами взятых на себя обязательств, и представляет собой задолженность организации по выполнению взятых на себя обязательств, или обязательств, исполнение которых предусмотрено действующим законодательством. С позиции бухгалтерского (финансового) учета кредитором следует считать юридическое или физическое лицо, предоставляющее организации деньги или товары в кредит имеющее право на последующее возмещение этих средств в денежной форме или путем обмена на другие товары либо услуги. В широком смысле к кредиторам относятся банки и другие кредитные учреждения, бюджет и внебюджетные фонды, организации, отпускающие продукцию и товары с последующей оплатой, рабочие и служащие, которым начислена, но не выплачена заработная плата и др. Такую точку зрения разделяют ряд отечественных ученых экономистов Бланк И.А., [2]. Кондраков Н.П. [4] и другие. Другой подход рассматривает кредиторскую задолженность как дополнительный источник средств для пополнения оборотного капитала. По мнению Родригеса Р.Дж. [5]. Бочарова В.В. [3]. кредиторская задолженность - это сумма долгов одного организации другим юридическим и физическим лицам, которая возникает вследствие несовпадения времени оплаты за товар или услуги с моментом перехода права собственности на них либо незаконченных расчетов по взаимным обязательствам, в том числе с дочерними и зависимыми обществами, персоналом организации, по полученным авансам и т.п. В отличие от дебиторской задолженности предприятие в этом случае использует в своем обороте не принадлежащие ему средства, не оплаченные им суммы долговых обязательств, отчего имеет определенные экономические преимущества. Неотъемлемой частью проводимого исследования является группировка кредиторской задолженности по ряду классификационных признаков (табл.2.). Таблица 2 Классификация кредиторской задолженности Классификационный признак Классификационная группа По видам кредиторов государство, юридическое лицо, физическое лицо Число контрагентов задолженность одному хозяйствующему субъекту, задолженность группе субъектов По причине целесообразности образования оправданная, неоправданная По приоритетам погашения срочная, несрочная Вид обеспечения обеспеченная, необеспеченная Валюта предоставления в валюте страны- кредитора, в валюте страны- заемщика, мультивалютная По экономическому содержанию обязательства перед поставщиками, обязательства по распределению, прочие обязательства По форме расчетов наличные расчеты, безналичные расчеты, передача активов, предоставление услуг, замена обязательства другим, надлежащее исполнение, зачет, отступное, прощение долга Имеющиеся классификации кредиторской задолженности не рассматривают ее как объект внутреннего контроля, в этой связи нами были предложены новые признаки классификации кредиторской задолженности - по порядку погашения, по форме предоставления, по характеру задолженности. По порядку погашения задолженность целесообразно разделить на погашаемую единовременно и погашаемую с рассрочкой платежа. По форме предоставления - в зависимости от условий договора погашение задолженности возможно путем предоставления реальных средств, определенных видов товаров (работ, услуг), либо в виде ценных бумаг и финансовых инструментов. По характеру кредиторской задолженности можно выделить следующие группы: 1) ожидаемую к оплате по длящемуся договору за последний период платежа до наступления следующего за ним периода платежа; 2) исковую, на сумму которой поданы претензии, исковые заявления, находящиеся на рассмотрении суда или взыскиваемую в ходе исполнительного производства, 3) реструктуризированную, по которой сторонами заключены соглашения о реструктуризации, устанавливающие порядок погашения задолженности; 4) мораторную, т.е. задолженность кредиторов, в отношении которых введена процедура банкротства; 5) безнадежную, в отношении которой имеется документальное подтверждение о нереальности ее к взысканию. Выделение дополнительных классификационных признаков позволит организовать эффективный оперативный учет состояния и изменения кредиторской задолженности. Так, в системе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) требования к учету обязательств отражены регламентации к учету таких видов обязательств, как: - обязательства по оплате труда: МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»; МСФО (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях»; - налоговые обязательства - МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»; - финансовые обязательства: МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»; МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»; МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»; МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»; - обязательства по арендной плате - МСФО (IAS) 17 «Аренда»; - оценочные и условные обязательства - МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» [6]. Наиболее существенно позиции российских и международных стандартов расходятся в вопросах оценки задолженности. В связи с этим в работе выявлены сходства и различия требований, российских и международных стандартов бухгалтерского учета дебиторской и кредиторской задолженности, а также определены возможные направления трансформации отечественной практики учета в соответствии с МСФО. Анализ основных положений данных стандартов позволяет сделать вывод, что в системе МСФО порядок признания, классификация и оценка дебиторской задолженности, как объекта бухгалтерского учета, к сожалению, четко не определены. В некоторых международных стандартах представлены только общие рекомендации по раскрытию соответствующей информации в финансовых отчетах. С позиции формального уравнения двойственности, увязывающего активы, капитал и обязательства, где под обязательствами понимается кредиторская задолженность, дебиторская задолженность признается в составе активов организации. МСФО требуют использования ряда основополагающих принципов и правил отражения дебиторской задолженности. К основным принципам отражения дебиторской задолженности в соответствии с МСФО относятся: отражение реализации и дебиторской задолженности в полной сумме; оценка дебиторской задолженности в соответствии с вероятностью ее взыскания; раскрытие информации об операциях между взаимосвязанными сторонами. Правила размещения дебиторской задолженности предусматривают: - выделение различных видов дебиторской задолженности, если это существенно; - расположение корректирующих статей рядом с соответствующими статьями дебиторской задолженности; - отражение всех значительных оценок риска в связи с существующей дебиторской задолженностью; - раскрытие непредвиденных убытков, связанных с существующей дебиторской задолженностью. Условиями признания дебиторской задолженности в составе активов организации, можно считать: - наличие вероятности того, что предприятие получит будущие экономические выгоды от такой задолженности в виде поступления денежных средств, их эквивалентов или других активов; - подконтрольность актива в виде дебиторской задолженности соответствующей организации, то есть наличие у нее юридического доказательства права на выгоду или потенциальные услуги; - возможность достоверной оценки суммы дебиторской задолженности. При соблюдении этих условий, дебиторская задолженность - это будущая экономическая выгода, воплощенная в активе и связанная юридическими правами, включая право на владение. Мы также видим, что в системе МСФО выделен такой вид обязательств, как финансовые обязательства. В российском учете в настоящее время его нет. В соответствии с МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты - представление информации» под «финансовым обязательством понимается любое обязательство, которое представляет собой: (a) договорную обязанность предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой организации или обменять финансовые активы или финансовые обязательства с другой организацией на потенциально не выгодных для себя условиях или (b) такой договор, расчет по которому будет или может быть произведен собственными долевыми инструментами организации и который при этом является таким непроизводным инструментом, по которому у организации есть или может появиться обязанность предоставить переменное число собственных долевых инструментов, или таким производным инструментом, расчет по которому будет или может быть произведен любым иным способом, нежели путем обмена фиксированной суммы денежных средств или иного финансового актива на фиксированное число собственных долевых инструментов организации» [6]. В российском учете такая группа обязательств, как финансовые, не выделяется, хотя у российских организаций имеются такие обязательства, которые согласно МСФО должны трактоваться как финансовые. Примерами финансовых обязательств являются основанные на договоре обязательства перед поставщиками, обязательства эмитента ценных бумаг по погашению долговых ценных бумаг, по выплате дивидендов по долевым ценным бумагам и другие аналогичные виды. Тот факт, что в российском учете не выделяется группа финансовых обязательств, приводит к тому, что их учет может не соответствовать требованиям МСФО. Отсутствие российских стандартов по учету многих видов обязательств приводит к появлению нерешенных проблем их учета. Так, например, в соответствии с МСФО для учета долгосрочных обязательств применяется оценка по дисконтированной стоимости. По такой оценке в международном учете могут отражаться обязательства по оплате труда, если эти обязательства погашаются в течение периода более 12 мес. с того момента, когда работник оказал организации услуги. Оценка таких обязательств по дисконтированной стоимости в российском учете не предусмотрена. Существуют проблемы и с учетом пенсионных обязательств. Так, в международном учете различаются пенсионные обязательства с установленными взносами и установленными выплатами. Требования к учету и отражению в отчетности таких обязательств изложены в МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам» [6]. Отсутствие в российских стандартах аналога данного МСФО приводит к существенному различию в отражении в отчетности российских организаций обязательств по пенсионным планам от требований МСФО. Нельзя поставить знак равенства и между российскими и международными требованиями к учету тех обязательств, по которым имеются соответствующие российские ПБУ. Так, например, ПБУ 18/02 и 8/2010 по определенным позициям отличаются от своих международных аналогов (МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» и МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» соответственно) [6]. Еще одной проблемой является оценка обязательств отечественных организаций. В то время как отечественные стандарты ориентированы на юридическую оценку, МСФО предусматривают возможность оценки экономической. В международном учете во многих случаях для оценки обязательств применяются: - справедливая стоимость; - дисконтированная стоимость. Справедливая стоимость является современной парадигмой учета, однако в российском учете она пока еще не нашла применения в отношении ни одного объекта, в частности это касается обязательств. Совершенно очевидно, что внедрение оценки обязательств в российском учете по справедливой стоимости невозможно без общей концепции справедливой стоимости в системе отечественных бухгалтерских стандартов. Однако такой концепции пока еще не существует. Проблематично и применение дисконтированной стоимости для оценки обязательств российских организаций, поскольку такая оценка на данный момент также не нашла широкого применения в российском учете. Нерешенным остается вопрос о списании просроченных обязательств. На взгляд авторов, необходимо ввести в учете требование о списании просроченных обязательств (кредиторской задолженности). В комментариях к финансовой отчетности по требованиям МСФО (IAS) 1, 12, 17, 24, 32, 36, 37 приводятся: - суммы по основным группам задолженности - торговая, прочая, авансы выданные (полученные), переплата (задолженность) по налогам, задолженность связанных лиц, задолженность связанным лицам и т.д. в зависимости от существенности сумм; - сумма резерва под обесценение дебиторской задолженности; - описание кредитных и финансовых рисков; - суммы к погашению долгосрочной задолженности по срокам погашения (от года до двух лет, от двух до пяти лет, более пяти лет); - эффективные процентные ставки дисконтирования долгосрочной задолженности. Кроме требований, указанных в МСФО, компания предоставляет любую дополнительную информацию, необходимую пользователям финансовой отчетности для понимания ее финансового положения и результатов деятельности за отчетный период. Состав такой информации определяется профессиональным суждением руководства. Отсюда следует, что в учете расчетов с дебиторами и кредиторами по МСФО и по российским стандартам бухгалтерского учета есть ряд основных отличий: в вопросах определения и методов оценки, проведения инвентаризации, формирования актов сверок с контрагентами, создания резерва по сомнительным долгам («резерв под обесценение дебиторской задолженности»), требований по раскрытию информации в бухгалтерской отчетности. Решение данных проблем требует формирования учетно-аналитической системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью, формирующей необходимое информационное пространство для эффективного учета и внутреннего контроля дебиторской и кредиторской задолженности.
1. Алборов Р.А. Кредиторская и дебиторская задолженность в коммерческих организациях // Экономика и жизнь. - 2014. - № 8. - С. 35.
2. Бланк И.А. Основы финансового менеджмента : учеб. пособие / И.А. Бланк - Киев : Ника-Центр, 1999. - т. 2 -512 с.
3. Бочаров В.В. Финансовый анализ/ В.В. Бочаров. - СПб.: Питер, 2001. - 240 с.
4. Кондраков Н.П. Принципы бухгалтерского учета: Учебное пособие / Н.П. Кондраков, Л.П. Краснова. - М.: ФБК - Пресс, 1997. - 192 с.
5. Родригес Р.Дж. Финансовый менеджмент: Учебник/ Р.Дж. Родригес, Р.В. Колб: Пер. с англ. /Под. Ред. Драчевой Е.Л. - М.:Издательство «Финпресс», 2001. - 496 с.
6. Международные стандарты финансовой отчетности, 2016. Официальный перевод на русский язык. URL: http://www.minfin.ru.
